กค 0706/3393
26 เมษายน 2549
มาตรา 65 และมาตรา 65 ตรี (13) แห่งประมวลรัษฎากร
69/3412
บริษัท อ. ประกอบกิจการผลิตและจำหน่าย ยาสัตว์ เคมีภัณฑ์สำหรับสัตว์ ในการ
ประกอบกิจการของบริษัทฯ มีทั้งกิจการประเภทที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มและกิจการประเภท
ที่ไม่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม บริษัทฯ จึงขอหารือประเด็นภาษีกรณีรายจ่ายการส่งเสริมการขาย
ดังนี้
1.กรณีบริษัทฯ เป็นผู้จัดจำหน่ายสินค้าของบริษัท A บริษัทฯ ได้ร่วมกับบริษัท A
จัดรายการส่งเสริมการขาย โดยลูกค้าที่ซื้อสินค้าของบริษัท A ได้ครบจำนวนตามที่บริษัทฯ
และบริษัท A ร่วมกันกำหนด ก็จะได้ไปทัศนศึกษา หรือได้รับแถมสินค้า ซึ่งรายจ่ายส่งเสริม
การขายดังกล่าว บริษัทฯ จะเป็นผู้จ่ายก่อนแล้วจึงเรียกเก็บจากบริษัท A ตามสัดส่วนที่ได้มีการ
ทำข้อตกลงกันไว้ ในการลงรายจ่ายส่งเสริมการขายดังกล่าว บริษัทฯ ได้ปฏิบัติดังนี้
1.1 กรณีที่ลูกค้าซื้อสินค้าจากบริษัทฯ ซึ่งเป็นสินค้าของบริษัท A ที่บริษัทฯ
เป็นผู้จัดจำหน่ายได้ครบจำนวนตามเงื่อนไขส่งเสริมการขาย ลูกค้าจะได้ไปทัศนศึกษาโดย
บริษัทฯ และบริษัท A เป็นผู้ออกค่าใช้จ่าย หากมีการจัดรายการส่งเสริมการขายโดยให้ลูกค้า
ไปทัศนศึกษาในรอบระยะเวลาบัญชีปีใด บริษัทฯ ก็จะนำรายจ่ายค่าทัศนศึกษาถือเป็นรายจ่าย
ส่งเสริมการขายมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลของ
บริษัทฯ ในรอบระยะเวลาบัญชีที่มีการจ่ายค่าทัศนศึกษานั้น แล้วบริษัทฯ จะเรียกเก็บค่า
ทัศนศึกษาจากบริษัท A ตามสัดส่วนที่บริษัท A ต้องจ่ายตามเงื่อนไขส่งเสริมการขายที่ได้ตกลง
ร่วมกันไว้ ซึ่งบริษัท A อาจจ่ายค่าทัศนศึกษาตามที่บริษัทฯ เรียกเก็บให้แก่บริษัทฯ ในรอบระยะ
เวลาบัญชีปีเดียวกับที่บริษัทฯ จ่ายค่าทัศนศึกษาให้แก่ลูกค้า หรืออาจจ่ายค่าทัศนศึกษาตามที่
บริษัทฯ เรียกเก็บให้แก่บริษัทฯ ในรอบระยะเวลาบัญชีปีอื่น ดังนั้น ในการรับรู้รายได้ค่า
ทัศนศึกษาที่บริษัทฯ เรียกเก็บจากบริษัท A บริษัทฯ จะรับรู้รายได้ของบริษัทฯ ในรอบระยะ
เวลาบัญชีปีที่บริษัท A ได้จ่ายค่าทัศนศึกษาดังกล่าวนั้นให้แก่บริษัทฯ ถูกต้องหรือไม่
1.2 กรณีที่ลูกค้าซื้อสินค้าจากบริษัทฯ ซึ่งเป็นสินค้าของบริษัท A ที่บริษัทฯ เป็น
ผู้จัดจำหน่ายได้ครบจำนวนตามเงื่อนไขส่งเสริมการขาย ลูกค้าจะได้แถมสินค้า และเมื่อมีการ
จัดรายการส่งเสริมการขายโดยแถมสินค้าให้แก่ลูกค้าในรอบระยะเวลาบัญชีปีใด บริษัทฯ ก็จะ
นำมูลค่าสินค้าที่แถมให้กับลูกค้านั้นถือเป็นรายจ่ายส่งเสริมการขาย หักเป็นรายจ่ายในการ
คำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลของบริษัทฯ ในรอบระยะเวลาบัญชีปีที่มีการแถม
สินค้านั้น บริษัทฯ จะเรียกคืนสินค้าที่แถมให้ลูกค้าจากบริษัท A ตามสัดส่วนที่บริษัท A ต้องแถม
ให้กับลูกค้าตามเงื่อนไขส่งเสริมการขายที่ได้ตกลงร่วมกันไว้ ซึ่งบริษัท A อาจจ่ายคืนสินค้าที่บริษัทฯ แถมให้กับลูกค้าดังกล่าวในรอบระยะเวลาบัญชีปีเดียวกับที่บริษัทฯ แถมสินค้าให้แก่ลูกค้า หรืออาจจ่ายคืนสินค้าที่บริษัทฯ แถมให้กับลูกค้าดังกล่าวในรอบระยะเวลาบัญชีปีอื่น ดังนั้น ในการรับรู้รายได้สินค้าที่แถมที่บริษัทฯ เรียกคืนจากบริษัท A บริษัทฯ จะรับรู้เป็นรายได้ของบริษัทฯ ในรอบระยะเวลาบัญชีปีที่บริษัท A ได้จ่ายคืนสินค้าที่แถมดังกล่าวนั้นให้แก่บริษัทฯ โดยบริษัทฯ จะนำมูลค่าสินค้าที่แถมที่บริษัทฯ รับคืนจากบริษัท A เฉลี่ยกับมูลค่าต้นทุนสินค้าที่อยู่ในสต็อคในงวดที่ได้รับคืนสินค้าจากบริษัท A ซึ่งจะทำให้สินค้าในสต็อคในงวดที่ได้รับคืนสินค้าจากบริษัท A มีมูลค่าต้นทุนลดลง ถูกต้องหรือไม่
2.กรณีบริษัทฯ จัดรายการส่งเสริมการขายโดยมีเงื่อนไขในการแถมสินค้าให้แก่ลูกค้า
เป็น 2 ขั้นตอน
ขั้นตอนที่ 1 ลูกค้าซื้อสินค้าสะสมครบ 30 หน่วยขึ้นไป ได้ส่วนแถมสินค้า 10%
ขั้นตอนที่ 2 ลูกค้าซื้อสินค้าสะสมครบจนถึง 100 หน่วย ได้ส่วนแถมเพิ่มอีก 5%
ซึ่งทั้ง 2 ขั้นตอนมีการกำหนดระยะเวลาเริ่มตั้งแต่ 1 ก.ค.2548 ถึง 30 มิถุนายน 2549
อันเป็นระยะเวลาที่อยู่ใน 2 รอบระยะเวลาบัญชี (บริษัทฯ มีรอบระยะเวลาบัญชี 1 ม.ค. - 31 ธ.ค.)
การแถมสินค้าทั้ง 2 ขั้นตอน จึงอาจเกิดขึ้นได้ทั้งในรอบระยะเวลาบัญชีปีเดียวกัน หรือต่างรอบ
ระยะเวลาบัญชี บริษัทฯ จึงเข้าใจว่า รายจ่ายในการส่งเสริมการขายจากการแถมสินค้าให้กับลูกค้าดังกล่าว บริษัทฯ สามารถหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลของบริษัทฯ ได้ โดยถ้ามีการแถมให้ลูกค้าในรอบระยะเวลาบัญชีปีใดก็ถือเป็นรายจ่ายส่งเสริมการขายที่สามารถหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลของบริษัทฯ ในรอบระยะเวลาบัญชีปีนั้น ถูกต้องหรือไม่
3.กรณีจัดรายการส่งเสริมการขายโดยจัดรายการทัศนศึกษา หรือให้ส่วนลดเป็นเงินแก่
ลูกค้า เมื่อลูกค้าซื้อสินค้าได้ครบจำนวนตามเงื่อนไขรายการส่งเสริมการขายที่บริษัทฯ กำหนด
แต่เนื่องจากบริษัทฯ ต้องประสบกับปัญหาการระบาดของไข้หวัดนก ทำให้ยอดขายสินค้าของ
บริษัทฯ ลดลง ดังนั้น เพื่อเป็นการกระตุ้นยอดขายสินค้าของบริษัทฯ ให้สูงขึ้น บริษัทฯ จึงได้จัด
รายการส่งเสริมการขายโดยให้ลูกค้าไปทัศนศึกษาก่อน หรือจ่ายส่วนลดล่วงหน้าให้กับลูกค้าก่อน
โดยลูกค้าจะต้องซื้อสินค้าของบริษัทฯ ให้ได้ครบจำนวนตามเงื่อนไขรายการส่งเสริมการขายที่
กำหนดในภายหลัง บริษัทฯ จะสามารถนำรายจ่ายค่าทัศนศึกษาหรือส่วนลดจากการจัดรายการ
ส่งเสริมการขายดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล
ของบริษัทฯ ได้หรือไม่
4.กรณีจัดรายการส่งเสริมการขายโดยบริษัทฯ ได้มีการมอบตู้เย็นแช่วัคซีนให้แก่
ลูกค้านำไปใช้ก่อนเพื่อใช้ในการแช่วัคซีนที่ลูกค้าซื้อจากบริษัทฯ โดยเงื่อนไขในการส่งเสริม
การขายกำหนดว่า บริษัทฯ จะมอบตู้เย็นที่มีชื่อบริษัทฯ ติดอยู่บนตู้เย็นให้แก่ลูกค้าไปใช้ก่อน
และลูกค้าจะต้องนำตู้เย็นที่ได้รับมอบจากบริษัทฯ ไปใช้ในการแช่วัคซีนที่ลูกค้าซื้อจากบริษัทฯ
เท่านั้น รวมทั้งจะต้องซื้อวัคซีนให้ได้ครบตามจำนวนภายในระยะเวลาที่บริษัทฯ กำหนด ดังนั้น
บริษัทฯ จะสามารถนำรายจ่ายค่าตู้เย็น ในกรณีนี้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อ
เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลของบริษัทฯ ได้หรือไม่
5.กรณีจัดรายการส่งเสริมการขายโดยบริษัทฯ ให้ทองคำแก่ลูกค้าที่สามารถซื้อสินค้า
ได้ครบจำนวนตามเงื่อนไขรายการส่งเสริมการขายที่บริษัทฯ กำหนด โดยสินค้าที่บริษัทฯ
จำหน่ายเป็นสินค้าที่อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม บริษัทฯ ได้นำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มต่อ
กรมสรรพากรจากการให้ทองคำแก่ลูกค้าดังกล่าว พร้อมหักภาษี ณ ที่จ่ายลูกค้าในกรณีที่ลูกค้า
เป็นผู้ซื้อสินค้าไปจำหน่าย ดังนั้น การให้ทองคำแก่ลูกค้าดังกล่าว ถือว่าบริษัทฯ ดำเนินธุรกิจค้า
ทองคำตามหลักเกณฑ์ของกรมสรรพากรหรือไม่ อย่างไร
1. กรณีตาม 1 บริษัทฯ ซึ่งเป็นผู้จัดจำหน่ายได้ร่วมกับบริษัท A จัดรายการส่งเสริม
การขายสินค้าของบริษัท A โดยลูกค้าที่ซื้อสินค้าได้ครบจำนวนที่กำหนดจะได้ไปทัศนศึกษา
หรือได้รับแถมสินค้าและบริษัทฯ จะเป็นผู้จ่ายค่าทัศนศึกษาหรือแถมสินค้าให้ลูกค้าก่อนแล้ว
จึงเรียกเก็บจากบริษัท A ตามข้อเท็จจริง เมื่อบริษัทฯ จ่ายค่าทัศนศึกษาหรือแถมสินค้าให้แก่
ลูกค้าในรอบระยะเวลาบัญชีใด บริษัทฯ จะต้องนำรายจ่ายค่าทัศนศึกษาหรือมูลค่าสินค้าที่แถม
ซึ่งถือเป็นรายจ่ายส่งเสริมการขายมารวมคำนวณเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิของ
บริษัทฯ ในรอบระยะเวลาบัญชีปีเดียวกับที่มีการจ่ายค่าทัศนศึกษาหรือที่มีการแถมสินค้าให้แก่
ลูกค้านั้น ทั้งนี้ ตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร
เมื่อบริษัทฯ เรียกเก็บค่าทัศนศึกษาจากบริษัท A ตามเงื่อนไขส่งเสริมการขายที่ได้ตกลง
ร่วมกันไว้ ไม่ว่าบริษัท A ได้จ่ายค่าทัศนศึกษาให้แก่บริษัทฯ ในรอบระยะเวลาบัญชีใด บริษัทฯ
จะต้องนำค่าทัศนศึกษาที่เรียกเก็บมารวมคำนวณเป็นรายได้ในการคำนวณกำไรสุทธิของบริษัทฯ
ในรอบระยะเวลาบัญชีเดียวกับที่มีการจ่ายค่าทัศนศึกษาให้แก่ลูกค้า ส่วนกรณีบริษัทฯ เรียกคืน
สินค้าที่แถมให้แก่ลูกค้าจากบริษัท A ตามเงื่อนไขส่งเสริมการขายที่ได้ตกลงร่วมกัน ไม่ว่าบริษัท
A ได้จ่ายคืนสินค้าให้แก่บริษัทฯ ในรอบระยะเวลาบัญชีใด บริษัทฯ จะต้องนำมูลค่าสินค้าที่เรียก
คืนมารวมคำนวณเป็นรายได้ในการคำนวณกำไรสุทธิของบริษัทฯ ในรอบระยะเวลาบัญชีเดียวกับ
ที่มีการแถมสินค้าให้แก่ลูกค้านั้น โดยให้บริษัทฯ นำมูลค่าสินค้าที่เรียกคืนดังกล่าวมาถือรวมเป็น
สินค้าคงเหลือของกิจการในรอบระยะเวลาบัญชีเดียวกับที่มีการแถมสินค้าให้แก่ลูกค้า
2.กรณีตาม 2 บริษัทฯ จัดรายการส่งเสริมการขายโดยมีเงื่อนไขการแถมสินค้าให้แก่
ลูกค้าเป็น 2 ขั้นตอนตามข้อเท็จจริง บริษัทฯ จะต้องนำมูลค่าสินค้าที่แถมซึ่งถือเป็นรายจ่าย
ส่งเสริมการขายมารวมคำนวณเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิของบริษัทฯ ในรอบระยะ
เวลาบัญชีปีเดียวกับที่มีการแถมสินค้าให้แก่ลูกค้านั้น ทั้งนี้ ตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร
3.กรณีตาม 3 และ 4 บริษัทฯ จัดรายการส่งเสริมการขายโดยให้ลูกค้าไปทัศนศึกษา
ก่อนหรือจ่ายส่วนลดล่วงหน้าให้แก่ลูกค้าก่อน หรือได้มอบตู้เย็นแช่วัคซีนให้แก่ลูกค้านำไปใช้ก่อน
ซึ่งลูกค้าจะต้องซื้อสินค้าหรือวัคซีนจากบริษัทฯ ให้ได้ครบจำนวนตามเงื่อนไขที่บริษัทฯ กำหนด
ตามข้อเท็จจริง เป็นรายจ่ายตามความจำเป็นและสมควรเกี่ยวกับการประกอบกิจการของ
บริษัทฯ เพื่อที่จะเพิ่มยอดขายหรือสร้างแรงจูงใจในการจำหน่ายสินค้าของบริษัทฯ ถือเป็น
รายจ่ายเพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการโดยเฉพาะ ไม่ต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี (13) แห่งประมวล
รัษฎากร บริษัทฯ สามารถนำรายจ่ายค่าส่งเสริมการขายดังกล่าวมารวมคำนวณเป็นรายจ่าย
ในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลได้
4.กรณีตาม 5 บริษัทฯ ซึ่งเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มได้จัดรายการ
ส่งเสริมการขายโดยให้ทองคำแก่ลูกค้าที่ซื้อสินค้าได้ครบจำนวนที่กำหนดและบริษัทฯ ได้เสีย
ภาษีมูลค่าเพิ่มจากมูลค่าของทองคำที่ให้แก่ลูกค้าตามข้อเท็จจริง การจัดส่งเสริมการขายโดย
ให้ทองคำแก่ลูกค้าของบริษัทฯ ไม่เข้าลักษณะเป็นการประกอบกิจการค้าทองคำที่จะได้รับ
ยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 3 ทวิ แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร
ว่าด้วยการยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 311) พ.ศ. 2540 ประกอบกับประกาศอธิบดี
กรมสรรพากร เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไข สำหรับการนำเข้าหรือการขายทองคำ
เฉพาะที่ยังมิได้ประกอบขึ้นเป็นทองรูปพรรณหรือของรูปพรรณของผู้ประกอบการจดทะเบียน
ที่จะได้รับยกเว้นภาษีมูลค่าเพิ่ม ลงวันที่ 11 สิงหาคม พ.ศ. 2543
